2019 год. Доходы составили 48 400 000 рублей, расходы — 48 000 000 рублей. Директор решил уменьшить налоговую базу за 2019 год дополнительно на сумму минимального налога за 2018 год — на 460 000 рублей.
Налоговая база — убыток 60 000 рублей (48 400 000 — 48 000 000 — 460 000).
Минимальный налог — 484 000 рублей (48,4 млн × 1%).
Как списать убыток, полученный при применении УСН
Организации и автономные учреждения, которые применяют упрощенку и платят единый налог с разницы между доходами и расходами, вправе включить в расчет налоговой базы убыток прошлых лет.
Списать убыток можно только по итогам налогового периода, то есть при расчете годовой суммы единого налога (п. 7 ст. 346.18, п. 1 ст. 346.19 НК РФ). При расчете авансовых платежей налоговая база на сумму убытков прошлых лет не уменьшается. Аналогичные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 14 июля 2010 г. № ШС-37-3/6701 (доведено до налоговых инспекций для использования в работе).
Общие правила переноса убытка на будущее при применении УСН
Убыток, полученный при применении УСН по итогам года, можно перенести на будущее при условии, что вы применяете УСН с объектом «доходы минус расходы».
Переносить убыток можно в течение 10 лет, следующих за годом его получения (абз. 2 п. 7 ст. 346.18 НК РФ). Если убыток не был полностью перенесен на следующий год, его можно перенести целиком или частично на любой год из следующих 9 лет (письмо Минфина России от 23.03.2009 № 03-11-06/2/49). Если убытки были получены в течение нескольких лет, то на будущее они должны переноситься в календарной очередности, начиная с наиболее ранних (абз. 5 п. 7 ст. 346.18 НК РФ, письмо Минфина России от 14.07.2014 № 03-11-06/2/34135).
Каких-либо ограничений по сумме убытка, который может быть перенесен на будущее, нет, вы вправе перенести любую сумму.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Согласно абз. 1 п. 7 ст. 346.18 НК РФ на убыток, полученный в прошлых налоговых периодах, можно уменьшить налогооблагаемую базу по УСН только по итогам текущего налогового периода (года), но не по итогам текущих отчетных периодов (1 квартал, полугодие, 9 месяцев).
При переносе убытков на будущее необходимо вести налоговый учет полученных убытков и хранить документы, подтверждающие сумму убытка, в течение всего срока, когда уменьшается налоговая база текущего периода (абз. 7 п. 7 ст. 346.18 НК РФ). Для ведения налогового учета убытков, которые можно перенести на будущее, предназначен раздел III «Расчет суммы убытка, уменьшающей налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения» Книги учета доходов и расходов. В начале текущего года в нем отражается сумма убытка, которую можно перенести на будущее, в разрезе каждого года, за который он получен. В конце года в разделе III Книги учета доходов и расходов показывается конкретная сумма убытка, которую можно вычесть из налоговой базы по «упрощенному» налогу за истекший год, а также остаток убытка, переходящий на следующие налоговые периоды.
О ведении Книги доходов и расходов читайте в статье «Как вести книгу доходов и расходов при УСН (образец)?».
Если вы продолжаете применять УСН с объектом «доходы минус расходы», то сложностей с переносом убытка быть не должно. Но как быть, если по итогам года получен убыток, а организация или ИП переходит с УСН на ОСНО? Можно ли в этом случае включить его в расходы, уменьшающие налог на прибыль / доходы физических лиц? Можно ли учесть убыток, полученный при УСН, если после ОСНО, вы снова переходите обратно на УСН? Рассмотрим ответы на эти вопросы.
Правила переноса
Чтобы перенести убытки, вам понадобятся документы, которые подтверждают размер убытка и сумму, на которую были уменьшены налоговые базы. Это акты, накладные и другая первичка, декларации по УСН, КУДиР. Хранить их следует в течение всего срока, в который можно воспользоваться правом на перенос, — 10 лет.
Вы можете списать сразу все убытки прошлых лет или их часть. Но рекомендуем не доводить до ситуации, когда придётся платить минимальный налог. Лучше сделать так, чтобы стандартный налог к уплате всё же был больше минимального. На такой случай часть убытка разрешено перенести на следующие девять лет. Важно, что делать это надо последовательно — начинать с самого раннего убытка и заканчивать самым поздним.
Право на перенос убытка не пропадёт, если компания пройдёт реорганизацию. В этом случае уменьшить налоговую базу на сумму убытков сможет компания-правопреемник, но только если она сама работает на УСН 15 %.
Законно ли взимание налога при убытках
Если по итогам налогового периода налогоплательщиком получен убыток и сумма налога, рассчитанного по общим правилам, равна нулю, то у налогоплательщика возникает обязанность заплатить минимальный налог (см. письма Минфина от 20.06.2011 № 03-11-11/157, от 01.04.2009 № 03-11-09/121, ФНС России от 14.07.2010 № ШС-37-3/6701@).
Но не все с этим согласны.
Обратите внимание на постановление АС Северо-Западного округа от 12.10.2022 г. № Ф07-11033/20 по делу № А26-12824/2019, цена вопроса – минимальный налог 167 тыс. руб. и пеня 605 руб.
ИП по итогам 2018 г. получил убыток 1,7 млн руб., минимальный налог платить не стал, более того, пытался в суде оспорить конституционность факта уплаты налога при убытках: дескать, взыскание минимального налога экономически не обосновано, нарушает баланс публичных интересов и интересов субъектов предпринимательской деятельности, не соответствует принципу соразмерности налогообложения. И вообще, пусть Арбитражный суд обратится с запросом в Конституционный суд и выяснит законность взимания минимального налога.
На самом деле, у Арбитражных судов есть такое право – ч.3 ст.13 АПК РФ указывает: если при рассмотрении конкретного дела Арбитражный суд придёт к выводу о несоответствии закона, применённого или подлежащего применению в рассматриваемом деле, Конституции Российской Федерации, Арбитражный суд обращается в Конституционный суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности этого закона. Но не в данном случае, решил Арбитражный суд Северо-Западного округа. Вывод суда: наличие убытка не освобождает налогоплательщика, применяющего УСН, от обязанности уплатить сумму минимального налога, предусмотренную п. 6 ст. 346.18 НК РФ.
Авансовые платежи на убыток не уменьшаются
Убытки прошлых периодов можно учесть только по итогу налогового периода, но не при исчислении авансового платежа.
Эти платежи в соответствии с п. 3 ст. 346.21 НК РФ рассчитываются по итогам каждого отчетного периода, то есть первого квартала, первого полугодия и девяти месяцев. Но пункт 7 ст. 346.18 НК РФ разрешает на убытки прошлых лет уменьшать только облагаемую базу налогового периода, не отчетных.
Соответственно, убыток, полученный по итогам предыдущих налоговых периодов, при расчете авансового платежа не учитывается (Письмо Минфина России от 26.05.2014 № 03-11-11/24968).
Когда и какие убытки можно учесть
Если завершенный год на упрощенке принес отрицательный результат по разнице между выручкой и затратами на ее получение – убыток, на его величину можно потом уменьшить налоговую базу, рассчитываемую в следующих годах. Максимальный срок, в течение которого это допустимо сделать – 10 лет, идущих вслед за годом получения убытка.
Важно помнить, что речь идет именно о налоговой базе, когда отрицательным получился результат между доходами, принимаемыми на УСН, и расходами, разрешенными к вычету по ст. 346.16 НК РФ. Если вы, например, произвели какие-то траты, которые нельзя принять в расходы на УСН, и за их счет у вас получился убыток только по бухгалтерскому или управленческому учету – то такой убыток засчитать не получится.
- в течение года применялась УСН «доходы минус расходы»;
- налоговая база за год больше нуля.
Если вы, оставаясь на УСН, меняли объект налогообложения (например, убыток получили на «доходно-расходной» УСН, в следующем году перешли на «доходную» систему, а затем снова вернулись к «доходно-расходной»), то при возврате на «доходно-расходную» упрощенку право учесть убытки прошлых «доходно-расходных» лет сохраняется, в течение всех 10 лет после года возникновения убытка.
Два вида УСН: особенности и отличия
При оформлении УСН предпринимателю предложены на выбор два объекта налогообложения:
- «Доходы» ― налог рассчитывается по ставке 6% от всей прибыли;
- «Доходы минус расходы» ― 15% от суммы «чистого» дохода (за вычетом трат).
В первом случае все понятно ― убытку взяться неоткуда. А вот во втором ситуация неоднозначная. Если расходы превышают доходы, предприниматель уходит «в минуса». Чистой прибыли нет, значит, ничего платить не нужно? К сожалению, это не так. Налог при УСН при убытках рассчитывается по минимальной ставке ― 1% от общей суммы «грязного» дохода, полученного за налоговый период. Рассмотрим на примерах, как это сделать.
Понятие убытка в бухучете
Определение можно найти в пункте 79 ПБУ, утвержденном Приказом № 34-н от 29.07.1998. Если точнее, там дано совместное определение прибыли и убытка – это результат, полученный в отчетном периоде при бухгалтерском учете всех хозяйственных операций в итоге оценки статей баланса по принятым в законе правилам.
Т.е. для определения результата в БУ нужно выполнить два условия:
- Полноценно отразить в учете все операции.
- Верно сформировать строки в балансе и отчете (бывшая форма 2).
Почему делаю акцент на этом? Если первичные данные были учтены в бухгалтерии неправильно или вообще не указывались, то исказятся итоги на счетах, а они формируют статьи баланса. В свою очередь некорректное распределение некоторых остатков по строкам и разделам приведет к искажению итогов баланса и отчета о финансовых результатах.
Исходя из первоначального значения, убыток – это отрицательный результат хозяйственной деятельности. Грубо говоря, когда расходы превзошли доходы. Итоги года показывают не только эффективность работы за прошедший период, но и формируют стратегию на будущее. Если нет прибыли, придется разобраться, что пошло не так.
Убыток текущего периода
В ситуации, когда на предприятии по итогам года расходы превышают доходы, либо доход отсутствует вовсе, возникает убыток. Если убыток возник в отчетном периоде (квартал, полугодие, 9 месяцев), то за этот период авансовый платеж перечислять не нужно.
А вот по итогам года ситуация несколько иная. Если за весь отчетный год у организации не было дохода совсем, то налог не перечисляется. А если доход был, пусть даже и меньше расходов, то в бюджет придется перечислить налог в размере 1% от дохода. Это минимальный налог по УСН. Также читайте статью: ⇒ “Расходы при УСН в 2022”.
Учесть убытки в расчете налога можно только по итогам года. Делать это при расчете авансового платежа по итогам квартала, полугодия или 9 месяцев нельзя. Это одна из особенностей переноса убытков для компаний – «упрощенцев». Организации на общем режиме могут сделать это не дожидаясь завершения налогового периода. Они вправе это сделать уже по итогам первого квартала.
При расчете суммы годового платежа организации, применяющие УСН вправе учесть убыток прошлых лет.
Переносить убыток на будущий период можно не более чем на 10 лет. Таким образом, полученный в 2017 году убыток учесть можно будет вплоть до 2027 года. Но если убыток к 2027 не будет списан в полном объеме, списать его уже будет нельзя и он останется непогашенным.
Одним из условий для уменьшения налоговой базы на сумму убытка является его документальное подтверждение.
- первичными документами (накладная, акт и др.);
- копиями налоговых деклараций;
- книгами учета доходов и расходов.
Хранить такие документы нужно не меньше срока, в который их можно использовать для переноса. То есть, даже если срок для хранения документов по законодательству разрешает их уничтожить или перенести в архив, сохранить их придется на весь срок переноса убытка. Кроме того, дополнительно данные документы хранятся еще 4 года. Об этом разъяснения дает Минфин в письме №03-03-06/1/278 от 25.05.2012. Таким образом, общий срок хранения подтверждающего убыток документа составляет 14 лет.
Учесть убыток можно в целой сумме в текущий период, либо перенести его остаток на любой разрешенный год (в пределах 10 лет). Причем полученные убытки в нескольких периодах учитываются в очередности их получения. То есть первым будет учтен убыток, возникший раньше по срокам.
Документальное оформление
Наличие первичных документов является обязательным условием списания убытков. В первую очередь, обязательно наличие всех ведомостей, накладных, учетных карточек, счетов, по которым производился учет в организации, – именно первичная документация. В письмах Минфина от 23.04.2009 № 03-03-06/1/276 и от 03.04.2007 № 03-03-06/1/206 разъясняется, что списание убытков возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат.
ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
Речь не идет о такой документации, как оборотно-сальдовая ведомость, налоговые регистры или карточки счетов.
Сроки хранения документации на подтверждение убытка определены сроком списания убытка, то есть до тех пор, пока убыток не будет списан полностью (продолжает уменьшать налоговую базу), подобная первичная документация должна храниться в организации. После чего, согласно письму Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278, следует еще оставлять данную документацию на протяжении четырех лет.
Сроки хранения документации на подтверждение убытка в НК РФ не предусмотрены, но при несоблюдении вышеизложенного правила споров и разногласий с проверяющими органами не избежать. Для налоговых органов не существует ограничений по периоду налоговой проверки правильности переноса убытков (три года). Окончание проведения налоговой проверки не освобождает от обязанности хранения первичных документов в течение срока переноса убытков (письмо Минфина от 23.04.2009 № 03-03-06/1/276).
Также организации, применяющие УСН, обязаны вести Книгу доходов и расходов, утвержденную приказом Минфина РФ от 22.10.2012 № 135н. Для расчета суммы убытка в ней предусмотрен раздел 3. Чтобы правильно его заполнить, следует действовать в следующем порядке:
- Привести за последние 10 лет не перенесенные убытки с расшифровкой по годам возникновения.
- Привести показатель налоговой базы, представляющий собой лимит для переноса убытка за истекший период.
- Перенести сумму убытка, на которую уменьшена налоговая база за истекший период, сформированный по итогам отчетного (налогового) периода убыток.
- Перенести не перенесенные убытки, сформированные на конец налогового периода, которые могут быть перенесены на будущее. Данный показатель будет перенесен в раздел 3 Книги доходов и расходов
в следующем налоговом периоде.
Не стоит забывать о сдаче налоговой декларации по форме, утвержденной приказом ФНС от 26.02.2016 № ММВ-7-3/99@ и приведенной в приложении № 1 к этому приказу. В правовой базе налоговую декларацию можно также найти по коду КНД 1152017. Порядок ее заполнения указан в приказе и утвержден порядком заполнения декларации (приложение № 3 к приказу).
Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии подтверждения убытка соответствующими документами, включая «первичку», в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий (см. также постановления АС ВВО от 05.09.2019 № Ф01-3904/2019 по делу № А11-8963/2016, ФАС ВСО от 29.08.2013 по делу № А78-111/2012).
Перенос убытка в случае, когда у организации не сохранились первичные документы, подтверждающие размер убытка
При отсутствии каких-либо первичных документов у организации налоговые органы имеют право на налоговую экономию, даже если есть подтверждение убытка в форме годовой бухгалтерской отчетности и налоговой декларации. Отсутствие первичных документов может стать серьезной проблемой при подтверждении убытков прошлых лет, возникших ранее установленных сроков хранения документации. Поэтому подчеркнем: при желании списать убыток в текущих периодах хранение первичной документации за предыдущие периоды, в которых имел место убыток, обязательно. Требуется:
- Сохранять данные бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также подтверждающих доходы, расходы и уплаченные налоги (пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ),
в течение 4 лет. - Организация обязана хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, установленных правилами государственного архивного дела, но не менее пяти лет, согласно Федеральному закону от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
По сложившейся судебной практике при отсутствии полного объема первичной документации считать ситуацию безнадежной для списания убытка все же не стоит. Многие суды принимают сторону налогоплательщиков, ссылаясь на то, что размер убытка все же может быть подтвержден не только первичными документами, но и бухгалтерским балансом, отчетом о прибылях и убытках, оборотно-сальдовыми ведомостями, главными книгами, пояснительной запиской, аналитическими ведомостями, налоговыми регистрами. К тому же принимается во внимание проведенная ранее налоговая проверка, которая подтверждает объем убытка. И не стоит забывать, что проверка первичной документации за годы, выходящие за рамки трех лет, является незаконной (постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.09.2009 № А56-28506/2008, постановление ФАС Поволжского округа от 18.11.2008 № А65-3230/2008-СА2-41, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.02.2008 № А11-2175/2007-К2-20/131, при этом определением ВАС РФ от 06.06.2008 № 6899/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора, постановление ФАС Московского округа от 08.12.2008 № КА-А40/10513-08 и др.). Но, например, постановление ФАС Дальневосточного округа от 06.04.2009 № Ф03-832/2009 (определением ВАС РФ от 19.06.2009 № 6822/09 отказано в передаче данного постановления в Президиум ВАС) свидетельствует об обратном: здесь была принята сторона налоговых органов и указано на необходимость наличия первичной документации, так как только она определяет правомерность уменьшения налоговой базы текущего периода на сумму полученного ранее убытка.
ПОЗИЦИЯ МИНФИНА
Если по итогам налогового периода налогоплательщиком получен убыток и сумма налога, рассчитанного по общим правилам, равна нулю, то у налогоплательщика возникает обязанность заплатить минимальный налог.
Загрузка...