Вклад в имущество проводки у передающей стороны

Особенности вклада в имущество ООО без увеличения уставного капитала

Любой из учредителей общества с ограниченной ответственностью, а с лета 2016 года и любой акционер АО, может внести дополнительные средства в имущественный фонд организации. Таким образом можно безвозмездно финансировать свою компанию. Если правильно провести оформление этой операции, можно осуществить ее таким образом, что уставной капитал не вырастет, а значит, не нужно будет перераспределять доли участников или изменять стоимость акций.

Познакомимся подробнее с возможностью внесения такого вклада, его законодательным обоснованием, правильным бухгалтерским оформлением и налоговыми последствиями.

Что говорят законы?

Федеральное законодательство разрешает делать безвозмездные вклады в имущественные активы, при этом не отражающиеся на размере уставного капитала. Сначала такое право действовало только в отношении ООО: согласно ст. 27 Федерального закона от 08 февраля 1998 года № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», право вкладчиков вносить средства в фонд общества не ограничивается.

С середины лета 2016 года такая возможность была законодательно распространена и на акционерные общества: Федеральным законом № 339-ФЗ от 03 июля 2016 года, вступившим в силу с 15 июля, были внесены соответствующие изменения в действующий ранее нормативный акт.

Особенности безвозмездного вклада от учредителя

Для чего участникам вносить в компанию средства, не увеличивая при этом свою долю и уставной капитал? Такое финансирование призвано для решения одновременно нескольких задач:

• увеличить чистые активы организации;
• добавить к оборотным средствам дополнительные;
• приобрести необходимое материальное или иное имущество;
• улучшить отчетные показатели на балансе.

Если в Уставе не предусмотрено иного, капитал вносится в денежной форме. Закон не запрещает прописать в уставных документах разрешение на внесение вклада в любой форме, такой как:

• движимое имущество;
• вещи;
• объекты недвижимости;
• доля в уставном капитале другой организации;
• акции какой-либо иной компании;
• ценные бумаги;
• нематериальные активы (исключительные права, лицензии, патенты и т.п.).

ВАЖНО! Обязательность таких вкладов регулируется исключительно решением учредителей и вносится в уставные документы.

Варианты законного признания передаваемого имущества

Учредитель, особенно если он также является юридическим лицом, безвозмездно передавая имущество в фонд организации, должен правильно отразить эту операцию в своих учетных документах. Признать такой акт процедурой дарения нельзя, поскольку его размер, как правило, превышает разрешенные для дарения между организациями лимиты. Чтобы запрет на дарение между юридическими лицами, обоснованный в п. 1. ст. 575 Гражданского Кодекса РФ, не был нарушен, вклад участников в ООО следует рассматривать как:

• инвестиционную сделку;
• общепринятую реализацию.

К СВЕДЕНИЮ! В обоих случаях внесение имущества считается безвозмездной передачей, поэтому эти средства не являются ни расходом передающей стороны, ни доходом принимающей.

Проводки безвозмездной передачи имущества по бухгалтерии

На бухгалтерском балансе процедура безвозмездной отдачи и принятия имущественных активов производится в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», Инструкцией по применению Плана счетов и Письмом Министерства финансов России от 29 января 2008 года № 07-05-06/18.

Проводки отдающей стороны:

• если вносится вклад в виде денежных средств: дебет 91-2 «Прочие расходы», кредит 50 или 51 «Долгосрочные ссуды» или 51 «Расчетные счета», в содержании операции указывается, что отражено внесение денежного вклада;
• если в имущество передаются материалы, товары и т.п.: дебет 91-2 «Прочие расходы», кредит 10 «Основные средства», 40 «Уставной капитал» или 41 «Паевой капитал», содержание операции – отражение передачи неденежного внесения средств;
• если в имущество передается какое-либо основное средство: дебет 01 «Основные средства» (выбытие), 02 «Амортизация основных средств» или 91-2 «Прочие расходы», кредит 01 «Основные средства» (эксплуатация), 01 «Выбытие основных средств», отражаемая операция – списание первоначальной стоимости основного средства, амортизации, начисленной по нему, либо передача неденежного вклада.

Проводки принимающей стороны (зависят от того, начислялся ли налог на добавленную стоимость):

• если получение имущества рассматривалось как реализация: дебет 91-2 «Прочие расходы», кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», отражается операция по начислению НДС при внесении вклада в неденежной форме;
• если вклад рассматривался как инвестиционная сделка: дебет 91-2 «Прочие расходы», кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», отражается восстановление НДС, принятого к вычету;
• если вклад произведен в денежной форме: дебет 75 «Расчеты с учредителями», кредит 83 «Добавочный капитал», операция по отражению денежного вклада в имущество дочерней организации; дебет 50 или 51, кредит 75, получение от участника в качестве вклада в имущество денежных средств;
• при внесении товаров или материалов: дебет 75 «Расчеты с учредителями», кредит 83 «Добавочный капитал», внесение неденежного вклада; дебет 10 «Основные средства» или 41 «Паевой капитал» – получение от участника неденежного вклада;
• при получении основного средства: дебет 75 «Расчеты с учредителями», кредит 83 «Добавочный капитал», внесение неденежного вклада; дебет 08-4 «Вложение во внеоборотные активы, приобретение основного средства», кредит 75 «Расчеты с учредителями» – получение от учредителя основного средства как имущественного вклада.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Если вклад внесен не в денежной, а в имущественной форме, то получившая его сторона не сможет принять НДС по этому вкладу к вычету.

Отражение безвозмездного вклада в налоговом учете

В результате внесения учредителями безвозмездных вкладов налоговое бремя несколько снижается, если оно произведено ради увеличения чистых активов. Во всех иных случаях вклад влияет на налоговый учет принимающей стороны (изменяет состав долей учредителей).

Налоговые последствия для отдающей стороны

Налог на прибыль не будет учитываться, так как с точки зрения налогообложения передаваемое имущество не является прибылью, а следовательно, не признаются расходы и связанные с его передачей затраты (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость может рассматриваться двояко:

• если передаются денежные средства, либо процедура расценивается как реализация, НДС должен быть начислен, поскольку налицо объект сделки (письмо Минфина от 15.07.2013 № 03-07-14/27452);
• если передача рассматривается как инвестиционная сделка, НДС начислять нет необходимости, так как отсутствует сам объект налогообложения (п. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ, пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ).

Налоговые последствия для принимающей стороны

Налог на прибыль также не принимается к начислению, так как по закону никаких налогооблагаемых доходов организация не получала. Дополнительных условий, обязательных для соблюдения принимающей стороной (таких как размер участия в капитале, особенности распоряжение полученным имуществом и т.п.), закон не выдвигает.

Нюансы могут возникнуть только в связи с амортизацией полученных в качестве таких вкладов основных средств. Полученное имущество следует оценить по рыночной стоимости на момент внесения вклада, но не ниже балансовой стоимости передающей стороны, а дальше амортизировать (это разрешено письмами Минфина России от 28.04.09 № 03-03-06/1/283 и от 05.12.08 № 03-03-06/1/674). Запрещено применять амортизационную премию.

Если впоследствии полученное имущество нужно будет списать или реализовать, их стоимость нужно будет включить в расходы по налогу (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ), так как с момента передачи вклад становится собственностью принявшей его организации.

Налог на добавленную стоимость не будет приниматься к вычету, так как он не может быть восстановлен передавшей вклад стороной. Никаких особых положений для вычета по НДС в случае безвозмездных вкладов в налоговом законодательстве РФ нет.

Учет вклада в имущество общества, не увеличивающего уставный капитал

Учредители передают безвозмездно обществу: один – денежные средства, другой – земельный участок, пропорционально их долям в уставном капитале общества. Передача данных активов не увеличивает уставный капитал ООО. Каким образом следует отразить в бухгалтерском учете вклад в имущество общества?

Статьей 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ “Об обществах с ограниченной ответственностью” (далее – Закон N 14-ФЗ) установлена обязанность участников общества вносить вклады в имущество общества, если:

– это предусмотрено его уставом;

– принято соответствующее решение общего собрания участников общества.

Вклады в имущество общества вносятся всеми его участниками пропорционально их долям в уставном (складочном) капитале общества, если иной порядок определения размеров вкладов в имущество не предусмотрен уставом общества (п. 2 ст. 27 Закона N 14-ФЗ). Вклады вносятся деньгами, если уставом общества не предусмотрено иное (п. 3 ст. 27 Закона N 14-ФЗ). То есть порядок определения размеров вклада, его состав, срок внесения вклада определяются уставом общества.

Вклады в имущество ООО не изменяют размеры и номинальную стоимость долей участников общества в уставном (складочном) капитале (п. 4 ст. 27 Закона N 14-ФЗ). Пунктом 14 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 09.12.1999 N 90/14 разъяснено, что данные вклады не являются вкладами в уставный капитал.

Внесенные вклады становятся собственностью общества.

Денежные средства

Порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций по вкладам в имущество общества нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету не регламентирован. В связи с этим существуют два способа по учету средств, полученных от учредителей общества в качестве вкладов в его имущество.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее – План счетов), для обобщения информации обо всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации предназначен счет 75 “Расчеты с учредителями”, поэтому получение организацией денежных средств в качестве вклада в имущество общества можно отражать с использованием счета 75.

1. Вклады в имущество общества следует рассматривать как безвозмездную передачу имущества и учитывать в составе прочих доходов в соответствии с п. 8 ПБУ 9/99 “Доходы организации”, так как они не изменяют размеров и номинальной стоимости долей участников общества в уставном (складочном) капитале, то есть не являются вкладами в уставный капитал и не подлежат возврату. При этом сумма дохода признается на дату поступления денежных средств согласно п. 16 ПБУ 9/99.

Согласно Плана счетов безвозмездное получение денежных средств в кассу или на расчетный счет организации отражается по дебету, соответственно, счета 50 “Касса” или 51 “Расчетные счета” и кредиту счета 98, субсчет “Безвозмездные поступления”. Одновременно сумма полученных безвозмездно денежных средств отражается в составе прочих доходов записями по дебету счета 98 и кредиту счета 91, субсчет “Прочие доходы”.

Итак, в бухгалтерском учете общества делаются следующие записи:

Дебет 75, субсчет ” Расчеты по вкладам в имущество общества” Кредит 98, субсчет “Безвозмездные поступления”
– отражена сумма задолженности учредителя в качестве безвозмездных поступлений (на основании решения общего собрания участников общества);

Дебет 50 (51) Кредит 75, субсчет ” Расчеты по вкладам в имущество общества”
– поступили денежные средства от учредителя во вклад общества;

Дебет 98, субсчет “Безвозмездные поступления” Кредит 91, субсчет “Прочие доходы”
– отражен прочий доход в сумме, полученной от учредителей в качестве вкладов в имущество ООО.

Должны отметить, что этот способ учета вкладов участников в имущество общества противоречит требованиям ПБУ 9/99. Согласно п. 2 ПБУ 9/99 доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

2. Минфин России рекомендует отражать в бухгалтерском учете вклад в имущество общества по кредиту счета 83 “Добавочный капитал” (смотрите, например, письма Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18, от 13.04.2005 N 07-05-06/107). То есть при поступлении денежных средств в бухгалтерском учете делаются записи:

Дебет 75, субсчет “Расчеты по вкладам в имущество общества” Кредит 83
– отражена сумма задолженности учредителя по вкладам в имущество общества (на основании решения общего собрания участников общества);

Дебет 50 (51) Кредит 75, субсчет ” Расчеты по вкладам в имущество общества”
– поступили денежные средства от учредителя во вклад общества.

Однако прямое указание по отражению таких операций с использованием счета 83 в Плане счетов отсутствует. Более того, перечень операций, которые могут быть отражены в составе добавочного капитала, является закрытым, и операций с вкладами в имущество общества в нем нет.
Таким образом, полагаем, что организации следует самостоятельно выбрать и закрепить способ отражения вкладов учредителей в приказе по учетной политике согласно ПБУ 1/2008.

Земельный участок

В бухгалтерском учете земельные участки могут относится к основным средствам согласно абзаца 2 п. 5 ПБУ 6/01 “Учет основных средств”, если удовлетворяют требованиям, установленным в п. 4 ПБУ 6/01, а именно:

а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Первоначальной стоимостью ОС, полученных безвозмездно, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы (пункты 7, 10 ПБУ 6/01). Согласно п. 1 ст. 66 Земельного Кодекса рыночная цена земли определяется в соответствии ФЗ от 29.07.1998 N 135-ФЗ “Об оценочной деятельности в РФ”.

При этом вследствие безвозмездного получения актива у организации возникает прочий доход в размере рыночной стоимости этого актива (пункты 7, 10.3 ПБУ 9/99 “Доходы организации”).

Исходя из п. 11 ПБУ 9/99 и п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, принятие к бухгалтерскому учету основных средств, переданных безвозмездно, отражается по дебету счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов с последующим отражением по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с кредитом счета учета вложений во внеоборотные активы.

Следует отметить, что в письмах от 17.02.2006 N 03-03-04/1/126, от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/158 Минфин России разъяснил: “Принятие земельных участков к бухгалтерскому учету в состав объектов основных средств осуществляется на основании утвержденного в установленном порядке акта о приемке-передаче объекта основных средств и документов, подтверждающих их государственную регистрацию в Едином государственном реестре прав с присвоением кадастрового номера органом, осуществляющим деятельность по ведению Государственного земельного кадастра”.

На основании решения общего собрания участников общества в бухгалтерском учете делается запись:

Дебет 75, субсчет ” Расчеты по вкладам в имущество общества” Кредит 98, субсчет “Безвозмездные поступления”
– отражена сумма задолженности учредителя по вкладам в имущество общества.

На дату передачи земельного участка организация в бухгалтерском учете должна сделать следующие записи:

Дебет 08, субсчет “Переданные земельные участки” Кредит 75, субсчет “Расчеты по вкладам в имущество общества”
– отражена рыночная стоимость земельного участка;

Дебет 01 Кредит 08, субсчет “Переданные земельные участки”
– земельный участок принят к учету на дату государственной регистрации прав на него;

Дебет 98, субсчет “Безвозмездные поступления” Кредит 91, субсчет “Прочие доходы”
– стоимость земельного участка признана прочим доходом.

Но если организация в соответствии с рекомендациями Минфин России, принятой в учетной политике, отражает в бухгалтерском учете вклады в имущество общества по кредиту счета 83 “Добавочный капитал”, то она должна сделать следующие проводки:

Дебет 75, субсчет ” Расчеты по вкладам в имущество общества” Кредит 83
– отражена сумма задолженности учредителя по вкладам в имущество общества (на основании решения общего собрания участников общества);

Дебет 08, субсчет “Переданные земельные участки” Кредит 75, субсчет “Расчеты по вкладам в имущество общества”
– на дату передачи земельного участка отражена его рыночная стоимость;

Дебет 01 Кредит 08, субсчет “Переданные земельные участки”
– земельный участок принят к учету на дату государственной регистрации прав на него.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, профессиональный бухгалтер Федорова Лилия

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Выпуск от 15 ноября 2013 года

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка “Корреспонденция счетов” системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации – единственного участника ООО внесение вклада в имущество ООО (без увеличения уставного капитала) путем передачи объекта основных средств (ОС)?

Организацией, являющейся единственным участником ООО, принято решение о внесении в качестве вклада в имущество ООО объекта ОС. Объект ОС передается ООО на дату принятия соответствующего решения. Остаточная стоимость передаваемого объекта составляет 460 000 руб. (первоначальная стоимость передаваемого объекта ОС составляет 500 000 руб., сумма начисленной амортизации – 40 000 руб.), что соответствует рыночной стоимости данного объекта (без учета НДС).

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Участники общества обязаны, если это предусмотрено уставом общества, по решению общего собрания участников общества вносить вклады в имущество общества. Такая обязанность участников общества может быть предусмотрена уставом общества при его учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому ими единогласно. Вклады в имущество общества не изменяют размеры и номинальную стоимость долей участников общества в уставном капитале общества (п. п. 1, 4 ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14- ФЗ “Об обществах с ограниченной ответственностью”).

Вклады в имущество общества вносятся деньгами, если иное не предусмотрено уставом общества или решением общего собрания участников общества (п. 3 ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ). В рассматриваемой ситуации уставом общества предусмотрена возможность внесения вклада в имущество общества неденежными средствами.

В соответствии со ст. 39 Федерального закона N 14-ФЗ в обществе, состоящем из одного участника, решения по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания участников общества, принимаются единственным участником общества единолично и оформляются письменно.

Заметим, что с точки зрения гражданского законодательства внесение дополнительного вклада в имущество ООО не рассматривается в качестве дарения (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 14.03.2008 N Ф04-912/2008(510-А81-14), Ф04-912/2008(2124-А81-14) по делу N А81- 4787/2006, ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.01.2002 N А33-10307/01-С2-Ф02-3445/01-С2). Следовательно, при внесении таких вкладов положения гл. 32 “Дарение” Гражданского кодекса РФ, в том числе пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ, не применяются.

Бухгалтерский учет

Порядок отражения в бухгалтерском учете передачи имущества в качестве вклада в имущество ООО нормативными актами по бухгалтерскому учету не установлен.

Как указано выше, вклад в имущество общества не изменяет размеры и номинальную стоимость доли участника в уставном капитале общества, т.е. при внесении вклада у участника не возникает никаких дополнительных прав на получение денежных средств или других активов.

Следовательно, вклад в имущество ООО не может учитываться организацией в составе финансовых вложений (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету “Учет финансовых вложений” ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н).

По разъяснениям Минфина России при отражении в бухгалтерском учете организации вклада в имущество другой организации следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (Письмо от 29.01.2008 N 07-05-06/18 “Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год”).

На основании п. 11 ПБУ 10/99 стоимость имущества, переданного в качестве вклада в имущество ООО, учитывается в составе прочих расходов как расходы, связанные с участием в других организациях.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при выполнении условий, предусмотренных п. 16 ПБУ 10/99. Необходимым условием для признания расхода является возможность определения суммы расхода, а также наличие уверенности, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива. Данные условия выполняются на дату фактической передачи объекта ОС, которая в рассматриваемом случае совпадает с датой принятия участником решения о внесении вклада.

Стоимость объекта ОС, переданного в качестве вклада в имущество, списывается с бухгалтерского учета (п. п. 29, 31 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. п. 75, 76 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

В рассматриваемом случае при передаче объектов ОС в качестве вклада в имущество ООО организация начисляет НДС, о чем будет сказано ниже. Сумма начисленного НДС также признается в качестве расхода, связанного с участием в уставном капитале ООО, на дату начисления НДС (п. п. 11, 16, 18 ПБУ 10/99).

Бухгалтерские записи по отражению в учете операций, связанных с передачей объекта ОС в качестве вклада в имущество ООО, производятся в порядке, предусмотренном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены в нижеследующей таблице проводок.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Передача другому лицу права собственности на имущество, в том числе на безвозмездной основе, в общем случае признается реализацией этого имущества (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ). Операции по реализации товаров (в том числе объектов ОС) являются объектами налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

По мнению Минфина России, передачу объекта ОС в качестве вклада в имущество следует рассматривать как безвозмездную передачу права собственности на товары, которая облагается НДС в силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, поскольку операции по передаче имущества (без изменения уставного капитала) в качестве вклада в имущество общества не поименованы в перечнях операций, не являющихся объектом налогообложения по НДС и освобождаемых от налогообложения на основании п. 2 ст. 146, ст. 149 НК РФ. При этом “входной” НДС, ранее принятый к вычету по передаваемому имуществу, не восстанавливается (Письмо Минфина России от 15.07.2013 N 03-07-14/27452). Отметим, что ранее налоговые органы высказывали аналогичную точку зрения (Письма УМНС России по г. Москве от 20.02.2004 N 24-08/10784, от 12.01.2004 N 26-12/01716).

В то же время по данному вопросу имеется и иная позиция, согласно которой передача имущества участником в качестве вклада в имущество общества рассматривается как передача имущества, носящая инвестиционный характер, которая не признается реализацией на основании пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ. Следовательно, такая передача не признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Данный подход подтверждается Постановлениями ФАС Волго-Вятского округа от 03.12.2012 по делу N А29-10167/2011, ФАС Центрального округа от 20.02.2007 по делу N А-62- 3799/2006. Однако, учитывая официальную позицию, отстаивать такую точку зрения, скорее всего, придется в судебном порядке. При этом необходимо учитывать, что при данном подходе организация на дату передачи имущества (объекта ОС) будет обязана восстановить “входной” НДС по передаваемому объекту в сумме, пропорциональной его остаточной стоимости (абз. 1, 2, 4 пп. 2 п. 3, пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что организация руководствуется позицией официальных органов и начисляет НДС при передаче объекта ОС в качестве вклада в имущество ООО.

В этом случае налоговая база определяется как стоимость передаваемого имущества, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, без учета НДС. То есть налоговая база определяется исходя из цены передаваемого объекта ОС, указанной в решении участника о внесении вклада в имущество ООО и в документах, которыми оформлена передача имущества (п. 2 ст. 154, п. 3 ст. 105.3 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 04.10.2012 N 03-07-11/402) .

В данном случае таким документом является Акт о приеме-передаче объекта основных средств (унифицированная форма N ОС-1, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7) , которым оформляется передача объектов ОС. В рассматриваемой ситуации остаточная стоимость передаваемого объекта, указанная в решении о передаче и акте, соответствует рыночной стоимости передаваемого объекта (без НДС).

При безвозмездной передаче имущества налоговая база определяется на дату такой передачи (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Налогообложение производится по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

Отметим, что при передаче объекта ОС в качестве вклада в имущество передающая сторона обязана не позднее пяти дней со дня передачи имущества составить и зарегистрировать в книге продаж соответствующий счет-фактуру (пп. 1 п. 3 ст. 169, п. 3 ст. 168 НК РФ, п. 3 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 “О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость”).

При этом получающая имущество сторона указанный счет-фактуру в книге покупок не регистрирует (пп. “а” п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1137).

Налог на прибыль организаций

Передача объекта ОС в качестве вклада в имущество ООО для целей налогообложения прибыли рассматривается как безвозмездная передача (п. 2 ст. 248 НК РФ).

Соответственно, стоимость объекта ОС, передаваемого в качестве вклада в имущество ООО, а также сумма НДС, начисленная на стоимость такого имущества, не учитываются в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

Расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, приводят к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету “Учет расчетов по налогу на прибыль организаций” ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Бухгалтерские записи по отражению в учете ПНО производятся в порядке, предусмотренном Инструкцией по применению Плана счетов, и приведены в нижеследующей таблице проводок.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 01 “Основные средства”:

01-о “Основные средства в организации”;

01-в “Выбытие основных средств”.

К балансовому счету 68 “Расчеты по налогам и сборам”:

68-НДС “Расчеты по НДС”;

68-пр “Расчеты по налогу на прибыль организаций”.

Дополнительную информацию по вопросу определения налоговой базы при безвозмездной реализации товаров см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 01.01.2013 см. комментарий.

Вклад в имущество проводки у передающей стороны

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с ЗАО “Сбербанк-АСТ”. Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Лекторы – ведущие эксперты, непосредственные разработчики законов:
В. В. Витрянский, Л. Ю. Михеева, Е. А. Суханов, А. А. Маковская. Принять участие можно очно/ онлайн или в записи, в любой точке страны!

Организация “А” является единственным учредителем организации “Б” и владеет 100% акций в уставном капитале организации “Б”. Для пополнения оборотных средств планируется оказать в течение отчетного года финансовую помощь организации “Б” в форме безвозмездной передачи денежных средств. Финансовая помощь оказывается на основании решения участника как вклад в имущество общества. Денежные средства перечисляются на расчетный счет дочерней организации.
Какими бухгалтерскими проводками оформляется передача денежных средств организацией “А”? Каковы налоговые последствия для организации “А” (в части налога на прибыль и НДС?)

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Порядок бухгалтерского учета передачи имущества (в том числе денежных средств) в качестве вклада в имущество дочернего общества на сегодняшний день на законодательном уровне не урегулирован. По нашему мнению, безвозмездную финансовую помощь целесообразно учесть в составе прочих расходов. При этом существует мнение, что такая передача учитывается в составе финансовых вложений участника.
Поэтому организации следует определить самостоятельно и утвердить в учетной политике в целях бухгалтерского учета порядок учета передачи денежных средств в качестве вклада в имущество дочерней организации.
Безвозмездная передача денежных средств дочерней организации не подлежит обложению НДС. Переданная сумма не учитывается в составе расходов при налогообложении прибыли.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

На сегодняшний день специальные нормы, разъясняющие порядок бухгалтерского учета при передаче имущества в качестве вклада в имущество общества без увеличения уставного капитала отсутствуют.
Позиция финансового ведомства, изложенная в Рекомендациях аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год (письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18), заключается в том, что при отражении вклада участника в имущество общества следует руководствоваться ПБУ 10/99 “Расходы организации” (далее – ПБУ 10/99) (письмо Минфина России от 14.10.2013 N 03-03-06/1/42727).
Поэтому мы полагаем, что отражать передачу денежных средств в качестве вклада в имущество общества без увеличения его уставного капитала участнику целесообразно с использованием счета 91 “Прочие доходы и расходы” (п.п. 2, 4, 11 ПБУ 10/99).
В этом случае перечисление денежных средств в качестве вклада в имущество общества в учете организации-участника отражается следующим образом:
Дебет 91, субсчет “Прочие расходы” Кредит 51.
При этом существует иное мнение, согласно которому вклад в имущество общества можно учитывать в качестве финансового вложения с учетом ПБУ 19/02 “Учет финансовых вложений” (далее – ПБУ 19/02), что следует, в частности, из Рекомендации Р-68/2016-КпР “Дополнительные финансовые вложения”*(1).
Из Рекомендаций следует, что с целью определения “приемлемых подходов к бухгалтерскому учету” дополнительных инвестиций (вложений) в компанию такие инвестиции при определенных условиях следует учитывать в качестве финансовых вложений, вне зависимости от количества долей, от изменений этого количества в результате инвестиции, от изменений в уставном капитале получателя инвестиции, а также от того, осуществляется ли инвестиция деньгами или неденежными средствами. Причем под дополнительными инвестициями (вложениями) в компанию понимаются в том числе вклады в имущество, безвозмездная передача (акционером, участником, собственником и т.п.) активов, прощение долгов и пр.
Напомним, что одним из условий, необходимым для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений, является способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, в том числе в форме дивидендов (п. 2 ПБУ 19/02).
Поэтому, на наш взгляд, второй вариант учета целесообразно применять в том случае, если дополнительный вклад участника направлен, например, на развитие деятельности компании, создание новых направлений и т.п. Иными словами если финансовая помощь направлена на получение дополнительной прибыли и, соответственно, получение учредителем в будущем дивидендов в большем размере, то такой вклад можно рассматривать как финансовое вложение в дочернюю компанию в соответствии с Рекомендацией *(2).
Если же вклад осуществляется с целью покрытия убытков, пополнения оборотных средств (как в данной ситуации) и т.п., то такой вклад, по нашему мнению, следует учесть в составе прочих расходов. Это обусловлено тем, что, руководствуясь требованием осмотрительности для целей бухгалтерского учета, организация должна обеспечить большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов (п. 6 ПБУ 1/2008 “Учетная политика организации” (далее – ПБУ 1/2008)). Необходимо также принимать во внимание и п. 6.3.4 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997), который указывает, что при формировании информации в бухгалтерском учете следует придерживаться определенной осмотрительности в суждениях и оценках, имеющих место в условиях неопределенности, таким образом, чтобы активы и доходы не были завышены, а обязательства и расходы не были занижены. При этом не допускаются создание скрытых резервов, намеренное занижение активов или доходов и намеренное завышение обязательств или расходов.
Поэтому, учитывая, что конкретный порядок учета передачи денежных средств в качестве вклада в имущество дочерней организации в настоящее время законодательством о бухгалтерском учете не определен, и наличие различных точек зрения по данной ситуации, организации следует самостоятельно выбрать порядок учета (в зависимости от того, с какой целью вносится дополнительный вклад в имущество организации и способен ли такой вклад принести экономические выгоды в будущем) и утвердить его в учетной политике организации в целях бухгалтерского учета.
Напомним, что в соответствии с п. 7 ПБУ 1/2008 учет конкретного объекта бухгалтерского учета ведется способом, установленным федеральным стандартом бухгалтерского учета. В случае если по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета федеральный стандарт бухгалтерского учета допускает несколько способов ведения бухгалтерского учета, организация осуществляет выбор одного из этих способов, руководствуясь п.п. 5, 5.1 и 6 ПБУ 1/2008. При этом в случае, если по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета в федеральных стандартах бухгалтерского учета не установлены способы ведения бухгалтерского учета, организация разрабатывает соответствующий способ исходя из требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами (п. 7.1 ПБУ 1/2008).

Налоговый учет

НДС

Реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ является объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Реализацией товаров (работ, услуг) признается передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг как на возмездной, так и на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Согласно пп. 1 п. 2 ст. 146 операции, указанные в п. 3 ст. 39 НК РФ, не признаются объектом налогообложения НДС.
В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики), не признается реализацией товаров, работ или услуг.
Таким образом, операция по перечислению денежных средств в качестве вклада в имущество не признается реализацией товаров, работ или услуг и, соответственно, объектом обложения НДС не является.
Косвенно подтверждают наш вывод разъяснения Минфина России, из которых следует, что безвозмездная передача денежных средств не является объектом обложения НДС (письма от 30.08.2016 N 03-07-11/50447, от 11.04.2011 N 03-07-11/87, от 13.04.2010 N 03-07-11/114, от 08.11.2007 N 03-07-11/555).

Налог на прибыль

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, – убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом для целей налогообложения не учитываются расходы, указанные в ст. 270 НК РФ.
В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 17.11.2016 N 03-03-06/3/67725).
При этом никаких исключений при передаче денежных средств или иного имущества в качестве вклада в имущество общества положениями НК РФ не предусмотрено. Следовательно, денежные средства, переданные в дочернюю организацию в качестве вклада в имущество, не учитываются в составе расходов при налогообложении прибыли. Смотрите дополнительно: “Налог на прибыль при передаче доходов между обществом и его участниками” (интервью с Разгулиным С.В., действительным государственным советником РФ 3 класса). – Специально для Системы ГАРАНТ, октябрь 2019 г.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
– Энциклопедия решений. Денежные средства и финансовые вложения;
– Энциклопедия решений. Учетная политика по бухгалтерскому учету;
– Примерная форма решения единственного участника общества с ограниченной ответственностью о внесении вклада в имущество общества (подготовлено экспертами компании “ГАРАНТ”);
– Учредитель хочет помочь своей фирме деньгами (В.А. Барковец, “Упрощенка”, N 7, июль 2013 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Ответ прошел контроль качества

30 октября 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————-
*(1) Рекомендация принята фондом “Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учета “БМЦ” 05.03.2016.
*(2) Из п. 12 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов, утвержденного Президиумом ВС РФ 12.07.2017, следует, что при осуществлении вклада в имущество организации в соответствии со ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ “Об обществах с ограниченной ответственностью”, компания предоставила организации часть своего имущества (капитала), рассчитывая на получение положительного эффекта от его использования, что, в конечном счете, должно выражаться в увеличении прибыли, подлежащей распределению между участниками. То есть дополнительный вклад рассматривается судами как актив, способный приносить доходы в будущем (п. 2 ПБУ 19/02).

Вклады в имущество: особенности применения на практике

Эксперты из TaxCoach подготовили свежий аналитический срез.

Зачастую для обеспечения имущественной безопасности бизнеса и эффективного использования имущества в Группе компаний требуется перераспределение активов. Экономический смысл перехода имущества в холдинговой структуре объективно отличается от реализации или иной формы его передачи третьим лицам, ведь по сути мы перекладываем активы из одного «своего кармана» в другой. Соответственно и налогообложение данных операций имеет свои особенности: налоговое законодательство предусматривает безналоговую передачу активов внутри холдинговых структур.

Практика применения указанных норм уже почти устоялась. Все реже и реже налоговые органы начисляют налог на прибыль, называя передачу имущества внутри Группы компаний подарком, запрещенным между юридическими лицами. Тем не менее, существуют некоторые принципиальные нюансы, влияющие на успех всей процедуры передачи активов, в том числе с учетом внесенных в НК РФ изменений.

Напомним, что безналоговая передача активов между родственными компаниями бывает разной и включает, например, такие способы как вклад в уставный капитал, реорганизацию в форме выделения и прочее.

Сегодня остановимся на одном из таких способов — вкладах в имущество без увеличения уставного капитала организации, когда участник (акционер) передает своей компании некие блага (денежные средства, доли (акции) в других юридических лицах, недвижимое имущество и т.п.) для улучшения ее финансового и/или имущественного состояния. При этом уставный капитал не увеличивается, номинальный размер долей участников не меняется.

Гражданско-правовыми основаниями вкладов в имущество являются статья 66.1 ГК РФ, ст. 27 Закона «Об ООО», ст. 32.2 Закона «Об АО».

Если устав принимающей стороны стандартный и не содержит детализированных норм, то вклад в имущество возможен только деньгами и только пропорционально всеми участниками (акционерами). В ООО решение о вкладе в имущество принимается не менее, чем 2/3 голосов. В акционерном обществе внесение вклада возможно на основании договора, одобренного Советом директоров, или по решению общего собрания акционеров.

При этом в Налоговом кодексе предусмотрены два льготных механизма, которые позволяют освобождать безвозмездные по своей сути вклады от налогообложения:

1. Безвозмездная передача имущества на основании подп.11 п.1 ст.251 НК РФ.

Сама по себе возможна в двух видах:

передача имущества от «мамы» или физического лица-участника (акционера) в пользу организации, уставный капитал которой более чем на 50% состоит из вклада передающей стороны;

«дочерний подарок». Это передача от «дочки» в пользу материнской компании, которой принадлежит более 50 % в уставном капитале «дочки».

2. Вклад в имущество хозяйственного общества или товарищества от своего участника или акционера (пп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК).

Иными словами, Налоговый кодекс развел эти основания, в том числе, по времени появления в законе, наделив их некоторыми особенностями применения.

1. Безвозмездная передача имущества по подп.11 п.1 ст. 251 НК РФ

Во-первых, может быть передано только имущество. Деньги относятся к имуществу.

То есть, данная норма не распространяется на имущественные и неимущественные права (уступка права требования, корпоративные права, права на интеллектуальную собственность и др.). Нарушение данных условий приведет к доначислению сумм налога на прибыль, пеней и штрафам.

Освобождение от налогообложения в соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 251 НК также распространяется и на прощение долга.

Во-вторых, нельзя в течение одного года со дня получения имущества (за исключением денежных средств) передавать его третьим лицам.

Иными словами, на пользование имуществом наложены существенные ограничения: нельзя его продать, сдать в аренду или иным образом им распорядиться. Логика законодателя понятна — освобождается от налогообложения своего рода помощь участника своей компании, ведь он передал имущество для использования ею самой, а не для сдачи в аренду, например.

В результате передача активов на основании п.п. 11 п. 1 ст. 251 НК в определенных ситуациях представляется невозможной. Однако данные ограничения не распространяются на вклады в порядке подп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК.

2. Вклад в имущество по подп. 3.7. п. 1 ст. 251 НК РФ.

Подп. 3.7. п. 1 ст. 251 НК позволяет освободить от налогообложения вложения участников как в виде имущества, так и в виде имущественных или неимущественных прав. При этом размер доли участника значения не имеет.

Положения данного пункта распространяются фактически на любой способ увеличения имущества, включая увеличение активов общества в виде передачи вещей, денежных средств, долей/акций в компаниях или ценных бумаг, или, например, прав требования по договору цессии.

! Подп.3.7 п.1 ст.251 — новый и появился в Налоговом кодексе только в 2018 году. Он заменил знаменитый подп.3.4, который получил народное название «вклад в целях увеличения чистых активов». Подп.3.7 имеет более лаконичное содержание, отсылая к гражданскому законодательству — можно передать все, что разрешает ГК РФ и специальные законы.

Тем не менее данный способ безналоговой передачи также имеет свои ограничения:

Имущество, имущественные или неимущественные права могут предаваться только от участника (акционера) соответствующему хозяйственному обществу. То есть передача в обратном направлении — от «дочки» в пользу материнской компании — невозможна.

Вклады в имущество возможны только в отношении хозяйственных обществ или товариществ. Например, в производственный кооператив такой вклад без налоговых последствий нельзя осуществить.

3. «Дочерний подарок»

Налоговый кодекс позволяет без налогов передавать имущество не только от «мамы», но и в обратном направлении — от «дочки» к компании — «маме». Освобождение предоставляется по подп.11 п.1 ст.251 НК при соблюдении важного условия — доля материнской компании в уставном капитале «дочки» более 50 %.

Важно!

Передать «дочерний подарок» участнику — физическому лицу без налогов не получится. Такая выплата будет приравнена к дивидендам.

В какой-то период у налоговых органов возникали проблемы с «дочерним подарком»: они упорно начисляли налог на прибыль при передаче имущества материнским организациям, мотивируя это тем, что между юридическими лицами запрещено дарение.

Точку в этом деле поставил Президиум ВАС РФ, указав в своем Постановлении:

«Экономические отношения между основным и дочерним обществами могут предполагать не только вложения основного общества в имущество дочернего на стадии его учреждения, но и на любои стадии его деятельности. Кроме того, экономическая целесообразность в отношениях дочернего и основного обществ может вызывать необходимость и обратной передачи имущества. При этом отсутствиепрямого встречного предоставления является особенностью взаимоотношении основного и дочернего обществ, представляющих собой с экономическои точки зрения единыи хозяиствующии субъект».
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 декабря 2012 года № 8989/12.

После этого и Минфин РФ поддерживает возможность не облагаемого налогом на прибыль «дочернего подарка».

«Дочерний подарок» в некоторых случаях является альтернативой выплате дивидендов, когда не соблюдаются условия для безналогового перечисления суммы прибыли от дочерней к материнской организации, в частности:

• не выдержан срок владения 365 дней;
• помимо мажоритарного участника с долей более 50 % есть миноритарии, «распределять прибыль» в пользу которых не хочется: дивиденды распределяются в большинстве случаев пропорционально, а к «дочернему подарку» такое требование не предъявляется.

О прощении долга

Как мы уже упоминали, подп. 3.7. п. 1 ст. 251 НК РФ заменил собой подпункт 3.4, который прямо предусматривал возможность вклада в имущество путем прощения долга участником своей организации.

Сейчас такое уточнение отсутствует, хотя возможность по-прежнему актуальна.

Разберемся, можно ли теперь прощать долг без налогов.

Когда доля участия составляет более 50%, то с уверенностью можно ссылаться на уже известный нам подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Если же доля участия в дочерней организации менее 50%, то руководствоваться мы можем только новым подп.3.7 п.1 ст.251 НК РФ.

Ни Минфин РФ, ни суды пока не озвучили свою позицию.

Мы полагаем, что выйти из ситуации можно таким образом:

На первом этапе участник (акционер) или общее собрание, как и раньше, принимает решение о внесении вклада в имущество. Но не в виде прощения долга, а путем передачи денежных средств, сумма которых как раз равна сформировавшейся перед ним задолженности (например, сумме невозвращенного займа).

Решение принимает, но не исполняет.

На втором этапе участник (акционер) — кредитор подписывает с дочерней компанией соглашение о зачете встречных требований (в нашем примере с займом — обязательств по возврату займа и внесению денежного вклада).

В результате, обязательство дочерней компании перед участником погашается без налогов.

Для надежности, в устав дочерней компании, как и при применении утратившего силу подп.3.4, целесообразно включить положение о возможности делать вклады в имущество не только деньгами.

Ложка дегтя. НДС

А что же будет, если участник, например компания на ОСН, в качестве вклада передает не деньги, а имущество? Облагается ли данная операция НДС? И да, и нет. В том смысле, что сама по себе передача имущества НДС не облагается, но передающая сторона (если она на общей системе налогообложения) должна восстановить НДС с остаточной стоимости имущества. При этом восстановленный налог на добавленную стоимость можно включить в расходы.

А вот принимающая сторона не сможет принять НДС к вычету, поскольку деньги за это имущество не уплачивала, ведь вклад в имущество является разновидностью безвозмездной передачи. Так что без ложки дегтя в бочке меда не обойтись.

Как вернуть вклад в имущество

Вклад в имущество является безвозвратным: его нельзя, в отличие от займа, потребовать обратно.

Своего рода возврат сделанных инвестиций возможен только в форме дивидендов. Также как по инвестициям в форме вклада в уставный капитал.

Однако, в отличие от вкладов в уставный капитал, сумма сделанных вкладов в имущество не пойдет в зачет затрат на приобретение доли (акций) при последующей продаже доли (акций), выходе или ликвидации компании.

Эта несправедливость возможно скоро будет устранена. На рассмотрении Госдумы находится законопроект, согласно которому получение материнской организацией от «дочки» денежных средств в пределах ранее сделанного вклада в имущество не будет облагаться налогом на прибыль.

Если законопроект будет принят, появится безналоговый способ «возврата» вкладов, наряду с дивидендами, которые в ряде случаев облагаются по ставке 13%.

«Подводные камни»

Любые безналоговые операции традиционно привлекают внимание контролирующих органов. Вклад в имущество не является исключением.

Налоговые органы могут попытаться признать передачу имущества и (или) имущественных/неимущественных прав между «родственными» организациями экономически необоснованной, если разумная «деловая цель» будет с трудом различима.

Например, новый участник вносит щедрый вклад и сразу же выходит из компании. Налоговый орган с большой вероятностью скажет, что заимодавец «инвестор» не намеревался участвовать в деятельности компании и получать от этой деятельности прибыль, а единственной его целью при вхождении в бизнес была безналоговая передача дорогостоящего имущества или денежных средств.

Пример taxCOACH ®

Как успешно может работать этот инструмент рассмотрим на примере кейса экспертов Центра taxCOACH для сферы ритейла. Представим себе бизнес, который ведется в рамках Группы компаний. Розничные магазины являются самостоятельными юридическими субъектами (при этом площадь каждого магазина позволяет применять ЕНВД).

Однако как быть с прибылью каждой операционной точки? Можно воспользоваться уже известным нам вкладом в имущество! Розничные компании учреждают юридическое лицо (обозначим его как инвестиционный центр) и вносят в качестве вкладов в имущество оговоренные средства, вырученные от реализации продукции. Налог на прибыль уплачивать не нужно, и инвестцентр может свободно распоряжаться деньгами участников, например, вложив их в новые направления деятельности.

Форма сделки

Также не стоит забывать и о формальностях. Как правило, для ФНС бывает достаточно решения уполномоченного органа юридического лица о передаче имущества дочерней или материнской компании, а также акта приема-передачи имущества.

Если передача прав на имущество требует регистрации, то Росреестр иногда требует составить соответствующий документ — договор (соглашение) на отчуждение имущества, имущественных и неимущественных прав в инвестиционных целях.

В соглашении нужно будет упомянуть следующее:

передаваемый объект — имущество, имущественные и неимущественные права. Реквизиты должны позволять осуществить государственную регистрацию перехода прав при необходимости, а также поставить надлежащим образом актив на баланс принимающей стороны;

цели передачи — они должны носить инвестиционный характер. Это необходимо, чтобы подчеркнуть право на освобождение от уплаты НДС при передаче имущества;

правовые основания передачи имущества: подп. 3.7 или подп. 11 п. 1 ст. 251 НК.

Итак, кратко резюмируем основные особенности безвозмездной передачи имущества:

Особенности

Безвозмездная передача имущества

по подп. 11. п. 1 ст 251 НК РФ

Вклад в имущество

по подп. 3.7. п. 1 ст 251 НК РФ

Что передается

имущество, имущественные права, неимущественные права

Передающая сторона

участник/акционер или дочерняя компания

Ограничения участия в уставном капитале

доля участника в дочерней компании более 50 %

размер доли передающей стороны в уставе дочерней компании не имеет значения

Право распоряжения полученным имуществом

нельзя распоряжаться имуществом в течение 1 года (за исключением денег)

можно сразу распоряжаться любым имуществом

Организационно-правовая форма получателя имущества

Любая, в которой есть уставный/складочный капитал (АО, ООО, хозяйственное товарищество/партнерство)

только хозяйственные общества и товарищества

Вместо итога еще раз обозначим главные тезисы:

Вклад в имущество является оперативным способом безналоговой передачи денежных средств и иного имущества дочерней компании. Не требуется посещение нотариуса и внесение изменений в учредительные документы, что обязательно при увеличении уставного капитала.

НК РФ предусматривает два льготных механизма — подп.3.7 и подп.11 п.1 ст.251 НК РФ. Каждый из них дает интересные возможности, но и не лишен ограничений. Поэтому тщательно читаем закон и выбираем подходящий к конкретной ситуации способ.

Не забываем, что для осуществления вклада в имущество в Уставе компании должна быть предусмотрена такая возможность для ее участников, в том числе возможность осуществлять вклады непропорционально участию в уставном капитале, а также любым имуществом, имущественными правами или путем прощения долга.

Подп.11 п.1 ст.251 НК РФ также дает возможность обратной передачи — от «дочки» к организации-маме, доля которой в уставном капитале более 50 %. Мы назвали это «дочерним подарком». Он может быть альтернативой выплате дивидендов, например, когда помимо мажоритарного участника с долей более 50 % есть миноритарии, «распределять прибыль» в пользу которых не хочется: дивиденды распределяются в большинстве случаев пропорционально, а к «дочернему подарку» такое требование не предъявляется.

Вклад в имущество ООО

Нередко владельцы компании хотят придать ей дополнительный импульс для развития. Один из способов поддержки уже работающего бизнеса его собственниками – вклад в имущество ООО. Рассмотрим особенности применения этого варианта.

Чем удобен вклад в имущество ООО

Если учредители ООО захотят пополнить финансовые ресурсы компании, они могут воспользоваться тремя способами:

1. Увеличить уставный капитал.
2. Выдать займ.
3. Внести имущественный вклад.

Вложение в уставный капитал (УК) – сложная процедура, которая требует оформления ряда документов и государственной регистрации. Кроме того, если учредителей несколько, им не всегда удается договориться о порядке увеличения уставного капитала.

Поэтому такой вариант обычно применяют, если нужно не только вложить дополнительные средства в бизнес, но и достичь других целей: изменить распределение долей между владельцами, сделать компанию более надежной в глазах контрагентов и т.п.

Заемные средства выдать проще, но затем компания должна будет их вернуть с учетом процентов. А беспроцентный займ и прощение долга влекут за собой начисление дополнительных налогов.

Поэтому, когда нужно просто пополнить активы ООО максимально быстрым, простым и «дешевым» способом – лучше всего использовать вклад в имущество.

Особенности оформления вкладов в имущество ООО

Основные правила оформления вкладов в имущество ООО приведены в статье 27 закона от 02.08.1998 № 14-ФЗ:

1. Обязанность учредителей вносить вклад в имущество общества должна быть отражена в его Уставе. Если в первоначальном варианте Устава этих положений не было, то их можно внести по единогласному решению всех участников.
2. Само решение о внесении вкладов в имущество должно быть принято не менее, чем 2/3 голосов.
3. По умолчанию применяются следующие правила:

— вклады в имущество вносятся денежными средствами;

— участники вносят средства в компанию пропорционально своим долям в УК.

1. Уставом общества может быть предусмотрено:

— отклонение от пропорционального порядка взносов;

— ограничение максимальной стоимости вкладов для всех или отдельных участников;

— внесение вкладов в иной форме: имущество, права требования; «неденежный» порядок может быть предусмотрен также и решением общего собрания.

1. При любом из вариантов внесение вкладов в имущество ООО никак не влияет на размер уставного капитала и распределение долей в нем между участниками общества.

Налог на прибыль и УСН при вложениях в имущество ООО

Полученные от учредителей вклады в имущество ООО освобождены от обложения налогом на прибыль и УСН (пп. 3.7 п. 1 ст. 251 и п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ). Льгота распространяется на все виды вложений: деньги, иное имущество, права требования.

Важно отразить в документах, что производится именно вклад в имущество организации. В противном случае налоговики могут расценить это как «обычную» безвозмездную передачу от собственника к дочерней компании.

А для нее сфера применения льготы гораздо уже (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ):

— передавать можно только имущество, включая денежные средства;

— учредитель должен владеть не менее чем 50% от УК принимающей вклад компании;

— полученное имущество нельзя в течение года передавать третьим лицам (к деньгам это не относится).

Если передаваемое имущество относится к основным средствам, то возникает вопрос по начислению амортизации у получателя.

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость безвозмездно полученных основных средств формируется, исходя из их рыночной цены с учетом затрат на приобретение, доставку, монтаж и т.п. (п. 8, 10 и 12 ПБУ 6/01).

В налоговом учете ситуация иная. Так как организация не платит налог на прибыль с безвозмездно полученного имущества, то, по мнению налоговиков, его первоначальная стоимость для расчета «налоговой» амортизации будет равна нулю.

Получатель, с точки зрения чиновников, имеет право включить в стоимость объекта для целей налогового учета только те затраты, которые он фактически понес (если таковые были). Например – организация может за свой счет организовать доставку безвозмездно полученного основного средства со склада поставщика (письмо Минфина РФ от 14.05.2018 № 03-03-06/1/31986).

Начисление НДС на вклады в имущество ООО

С точки зрения НДС неденежный вклад в имущество общества также может оказаться невыгодным. Если учредитель – плательщик НДС, то он должен начислить этот налог на стоимость передаваемого объекта.

Дело в том, что освобождение от НДС распространяется только на взносы в уставный капитал ( подп. 1 п. 2 ст. 146 и подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ). А если производится передача имущества без изменения УК, то она, по мнению чиновников, должна облагаться НДС (письмо Минфина РФ от 15.07.2013 № 03-07-14/27452).

Получатель имущества не сможет принять НДС к вычету, т.к. по безвозмездно полученным ценностям вычет не предусмотрен (п. 2 ст. 171 НК РФ, письмо Минфина от 27.07.2012 № 03-07-11/197).

Однако эту позицию налоговиков можно оспорить. В статье 39 НК РФ говорится, что к реализации не относится любая передача имущества в инвестиционных целях, в частности – вклады в уставный капитал. Но сложно отрицать то, что собственники компании при любом вложении в ее активы (даже без изменения УК) все равно преследуют инвестиционные цели.

Поэтому положения пп. 1 п.2 ст. 146 НК РФ об освобождении от НДС вполне можно распространить и на вклады в имущество ООО. Арбитражная практика в пользу налогоплательщиков по этому вопросу существует (например, постановления ФАС ВВО от 03.12.2012 № А29-10167/2011 и ФАС ЦО от 20.02.2007 № А-62-3799/2006).

В этом случае возникает вопрос – если компания-учредитель решила, что передача имущества подпадает под льготу по НДС, то нужно ли ей восстанавливать входной налог по аналогии с пополнением уставного капитала?

Ситуация здесь тоже неоднозначная. С одной стороны – раз имущество будет задействовано в необлагаемой операции, то по общему правилу, НДС нужно восстановить (п. 2 ст. 170 НК РФ)

Но с другой стороны – в п. 3 ст. 170 НК РФ речь идет только о восстановлении НДС при взносах в УК, а о вкладах в имущество – ничего не сказано. Поэтому формальные основания для того, чтобы не восстанавливать НДС – имеются, но такой подход, несомненно, приведет к спорам с налоговиками.

Вывод

Если единственной целью учредителей является пополнение активов компании, то удобнее всего использовать вклад в имущество ООО. Этот вариант в общем случае не требует внесения изменений в Устав, а также не приводит к изменению распределения долей в УК между владельцами компании. Вклады в имущество ООО следует вносить в строгом соответствии с положениями Устава и решением собрания учредителей.

Облагаемая база по налогу на прибыль или УСН при условии правильного оформления документов в данном случае не возникает. При передаче вклада в виде имущества, по мнению налоговиков, необходимо начислить НДС. Основания для освобождения от НДС в данном случае есть, но бизнесмену, скорее всего, придется отстаивать свою позицию в суде.

Чтобы избежать возможных споров с проверяющими лучше, по возможности, вносить вклады в имущество ООО деньгами.